第四章注册会计师的法律责任

本章考分多年来一直稳定在很低的水平上，近4年来每年平均1分，最近两年更是1分未考。从以往情况看，考试的题型多为客观题，难度较低，属于本课程中少有的几个不重要章之一。本章内容以“法律责任”为核心，从本质上讲仅属于注册会计师的“执业环境”，而不是审计的“专业知识”。

责任

1.（单）在以下所列关于被审计单位销售与收款业务的各种情况中，既属于被审计单位的会计责任、又属于注册会计师的审计责任的情况是（）。

Ａ. 未能向债务单位发函Ｂ. 没有审查客户信用

Ｃ. 未能收回货款Ｄ. 发货后没有及时记账

【答案】Ａ

【解析】Ｂ、Ｃ、Ｄ纯属被审计单位的业务范围，职业道德不允许注册会计师在审计中不可能替客户的工作。

2 （多02）Ａ注册会计师审计甲公司2001年度会计报表，出具了无保留意见审计报告。其后，甲公司因发现存在小额销售收入被漏记和贪污的现象，控告Ａ注册会

计师有过失。Ａ注册会计师提出无过失申辩，其下列申诉理由中合理的有（）。

Ａ. 防止发生和及时发现并纠正错误与舞弊，是甲公司管理当局的责任

Ｂ. 按照独立审计准则审计会计报表，并不能保证发现所有的错误与舞弊

Ｃ. 年度会计报表审计并非专门针对错误与舞弊

Ｄ. 因销售收入审计是由助理人员完成的，直接责任应由该助理人员承担

【答案】ＡＢＣ

【解析】按照职业道德的规定，注册会计师应对其所聘用的助理人员的工作过程和工作结果负责，Ｄ错。错误与舞弊

1.（单）注册会计师在检查被审计单位的销货发票时发现，某张发票的“单价”和“数量”的数据分别与“商品价目表”及“发货凭证”相符，但因二者的乘积不正确，导致发票的金额产生重大差错。你认为，所发现的这一问题属于被审计单位的（）。

Ａ. 错误Ｂ. 舞弊Ｃ. 违法行为Ｄ. 欺诈

【答案】Ａ

【解析】这种问题是不加掩饰的，只要注册会计师保持应有的认真与谨慎，就容易将其查出，应推断为错误。

2.（单）注册会计师在对某上市公司的会计报表进行审计时，发现了下列情况。其中，你认为属于错误的是（）。

Ａ. 将应付账款列示在应收账款中

Ｂ. 对会计政策变更采用了未来适用法

Ｃ. 对未使用固定资产由原不提折旧改为计提折旧的同时采用追溯调整法处理

Ｄ. 将预付账款列示在应收账款项目中

【答案】Ｄ

【解析】情况Ａ使被审计单位在虚减流动负债的同时，还虚增了等额的流动资产，可谓“获益匪浅”，应属“舞弊”；Ｂ是否构成问题，取决于会计政策变更的累计影响数能否合理确定，不能轻率下结论；情况Ｃ符合会计制度的规定（见第十四章“会计估计变更”部分）；Ｄ属于一般性错误，因为该情况并不导致被审计单位获得益处。

3.（单）注册会计师在审计过程中发现被审计单位为了从某银行取得巨额借款而向银行提供的财务资料中存在如下不正确情况。你认为这些情况中最有可能属于舞弊的是（）。

Ａ. 将两年后到期的长期负债列为流动负债类下“一年内到期的长期负债”

Ｂ. 因向河流中排出有害工业用水而受到水利部门和环保部门的严厉警告

Ｃ. 隐瞒营业外支出中的火灾损失，虚列营业外收入中无法偿还的应付款项

Ｄ. 填列会计报表中长期投资项目的数额时，未将一年内到期的长期投资扣除

【答案】Ｃ

【解析】被审计单位并不能从Ａ、Ｂ这样的行为中受益，所以没有理由判定被审计单位的这两个问题是“故意”产生的；Ｄ属于违法行为。Ｃ是一个向银行申请借款的企业或许能从中受益的行为。

违反法规行为

1.（多）当注册会计师发现被审计单位存在严重影响会计报表的偷税、漏税行为时，最有可能导致其解除业务约定的情况有（）。

Ａ. 被审计单位偷税、漏税金额巨大

Ｂ. 怀疑被审计单位最高层管理管理人员涉及偷税、漏税行为

Ｃ. 被审计单位拒绝采取必要的措施纠正偷税、漏税行为

Ｄ. 注册会计师将控制风险评估为高水平

【答案】ＡＢＣＤ

【解析】审计中常将关联方交易（Ａ）视为高风险领域；Ｂ和Ｃ均表明被审计单位的内部控制可能存在严重的固有限制，Ｄ也是审计中的常规看法。

2.（判）在审计某化工企业Ｚ公司2005年度会计报表时，注册会计师知悉Ｚ公司因突发事件严重污染了当地居民赖以生存的河流，导致沿岸企业、居民的生产、生活均受到严重的危害，国家有关部门正在对此进行调查取证。对于这种情况，注册会计师应当同Ｚ公司管理当局讨论并向律师咨询。（）

【答案】○

【解析】同被审计单位讨论是调查研究的手段，向律师咨询是确定是否影响会计报表的手段。

对策

1.（简）ＡＢＣ会计师事务所的Ｄ注册会计师正在对Ｚ股份有限公司年度会计报表进行审计，假定存在以下情况，请问Ｄ注册会计师应分别实施什么审计程序？

⑴Ｄ注册会计师对利润表实施分析性复核后发现，Ｚ公司的毛利率为8％，比上年的5％有较大幅度的上升，但同期市场情况平稳，并未发生大的变化。对此，Ｄ公司没有提供令Ｄ信服的说明或解释。

⑵Ｄ注册会计师根据主营业务收入明细账的记录选择了60家海外客户函证Ｚ公司应收账款的真实性，这些询证函均因地址不详而退回。同时，经控制测试，Ｄ注册会计师认为Ｚ公司的内部控制执行无效，会计记录无法信赖。

⑶经查，Ｄ注册会计师发现Ｚ公司通过虚构交易等手段虚增了3862万元主营业务收入。在审查过程中同时还查明Ｚ公司存在大量偷漏营业税金的行为。有迹象表明，这些行为是在Ｚ公司管理当局授意下进行的。Ｄ注册会计师这些情况向Ｚ公司管理当局提出了调整建议，但Ｚ公司拒绝进行调整。

1.【答案】

在第⑴种情况下，Ｄ注册会计师首先应对错误或舞弊的重要性进行评估，具体来说，应推算与毛利率上升3％相应的主营业务收入上升额及主营业务成本的下降额，并将该上升额及下降额分别与主营业务收入、主营业务成本项目的重要性水平进行比较，然后根据比较结果确定是否修改或追加审计程序；

第⑵种情况表明Ｚ公司与应收账款相关的审计范围受到严重限制，从而无法取得证据证明相关的主营业务收入是否存在错误与舞弊。在此情况下，Ｄ注册会计师应发表保留意见或无法表示意见的审计报告。

第⑶种情况表明Ｚ公司存在与公司最高管理当局有关的严重舞弊及违法行为。在调整建议被拒绝的情况下，Ｄ注册会计师应发表否定意见审计报告，或征求律师意见，解除业务约定。

过失与欺诈

区分“错误”与“舞弊”的6个参考依据：

⑴把握“错误”与“舞弊”概念的本质。

⑵运用“错误”与“舞弊”的判定标准。

⑶问题是“不加掩饰”的，还是“精心掩饰”的。

⑷财务会计法规有无明确的规定。

⑸被审计单位是否从中受益。

⑹芽运用常规程序能否发现。

1.（单）如果被审计单位的会计报表中存在重大错报，则在（）情况下很可能在诉讼中被判为重大过失。

Ａ. 注册会计师运用常规审计程序通常能够发现该错报、漏报

Ｂ. 该重大错报由若干不超过重要性的较小错报组成

Ｃ. 产生该重大错报的相关内部控制非常健全，但有关管理人员串通舞弊

Ｄ. 注册会计师基本上遵循了独立审计准则的相关要求

【答案】Ａ

【解析】“重要性”、“内部控制”这两个概念有助于区分注册会计师的普通过失与重大过失。情形Ｂ、Ｃ、Ｄ通常被推断为普通过失，在教材中有明确结论。

2.（单）注册会计师在认定了四个账户的以下情况后，由于各种原因而未能作进一步的审查，导致会计报表中相应的重大问题未被发现。其中，最有可能被判定为欺诈的情况是（）。

Ａ. 营业外支出账户金额不大，与以前5年情况基本一致

Ｂ. 应收账款账户余额异乎寻常地高，被审计单位不能加以合理解释

Ｃ. 累计折旧大幅度增加，但被审计单位的有关内部控制健全而有效

Ｄ. 实收资本大量增加，而被审计单位已出示了验资报告

【答案】Ｂ

【解析】Ｂ中的异常最为明显，最有可能备推断为明知故犯，即欺诈。

3.（多）对存货实施监盘属于审计准则的基本要求。注册会计师小张在审计某公司会计报表时，没有对存货项目实施监盘程序，并出具了无保留意见审计报告。如果小张所出具的审计意见是正确的，你认为原因是（）。

Ａ. 小张由于不知道准则中有关监盘的要求而没有实施监盘

Ｂ. 未实施监盘可能是受到被审计单位的限制，小张并无过失

Ｃ. 被审计单位的存货余额占资产总额的比例很低

Ｄ. 小张可能使用了用以替代监盘的其他满意的替代程序

【答案】ＣＤ

【解析】注意，本题的前提是，审计意见是正确的。如果Ａ正确，意味着审计范围有重大遗漏，与前提矛盾；如果Ｂ正确，就不应出具无保留意见，亦与前提矛盾；选项Ｄ也是可能的，因为先行准则认为监盘程序可能存在满意的替代程序。

4.（判）如果会计报表中的一项错报漏报是注册会计师按照常规审计程序无法查明的，即必须运用创造性的审计程序才能发现该项错报漏报，则在查明该错报漏报方面，注册会计师可能被判为普通过失，而不是重大过失。（）

【答案】×

【解析】在命题的条件下，注册会计师应“没有过失”。

5.（判）内部控制有助于区分注册会计师的普通过失与重大过失。在内部控制良好的情况下，如果注册会计师因减少审计程序而没有发现被审计单位会计报表中的重大问题，一般属于普通过失。（）

【答案】○

6.（简03）ＡＢＣ会计师事务所承办了Ｔ公司2002年度会计报表审计业务。2003年8月,Ｔ公司之股东Ｕ公司以Ｔ公司2002年度会计报表审计工作存在重大过失、导致其发生重大投资损失为由，向法院起诉，要求ＡＢＣ会计师事务所承担民事赔偿

责任。

【要求】ＡＢＣ会计师事务所拟运用重要性概念应诉，其聘请的律师在准备应诉材料时，提出了以下问题，请代为回答：

⑴何谓普通过失和重大过失；

⑵审计重要性概念在区分普通过失和重大过失中有何重要作用。

【答案】（2003年）

⑴所谓过失，是指在一定的条件下，缺少应有的合理的谨慎。过失分普通过失与重大过失。对注册会计师而言，普通过失是指其没有完全遵循专业准则的要求执行审计业务；重大过失则是指其根本没有遵循专业准则的要求，或者没有按专业准

则的基本要求执行审计业务。

⑵在法律诉讼中，重要性概念有助于区分注册会计师的普通过失与重大过失。如果会计报表中存在某项重大（注：所谓重大，属于专业术语，请参见第七章有关重要性的论述）错报事项，这一事项是注册会计师运用常规程序能够查出来的，但因工作疏忽未能查出，一般认为注册会计师有重大过失；如果注册会计师未能查出会计报表中的多处错报，这些错报单独来看都不重大，但综合起来对会计报表影响重大，法院一般判注册会计师具有普通过失。

处罚

1.（判）Ｈ会计师事务所的注册会计师Ｔ对Ｂ公司的会计报表出具了无保留意见审计报告。Ａ公司在决定是否借款给Ｂ公司时，参考了这一审计意见，但借款业务发生后Ｂ公司便宣告破产，则Ｈ会计师事务所应赔偿Ａ公司的损失。（）

【答案】×

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