06年CPA考试会计辅导内部讲义（一）

2006年注册会计师会计实务新增内容

    五、投资在会计报表附注中的披露

    投资应当在会计报表附注中披露如下信息：

  (一)对子公司、联营企业、合营企业投资的账面价值。

  (二)投资的计价方法。

  (三)短期投资和长期投资的期末计价方法，以及短期投资的期末市价。

  (四)投资总额占净资产的比例，即期末短期投资和长期投资账面价值合计占该企业净资产的比例。

  (五)采用权益法时，投资企业与被投资单位会计政策的重大差异。

  (六)投资变现及投资收益汇回的重大限制。

  同时，应当在“资产减值准备明细表”中披露当年提取的短期投资损失准备、长期投资损失准备等变动情况。

    六、股权分置的会计处理

    对于实施股权分置的企业，其会计处理原则如下：

  (一)取得流通权的处理原则

    企业为取得流通权而以各种形式支付的对价，单独设置“股权分置流通权”科目予以归集所发生的成本。企业取得的流通权的成本，平时不进行结转，一般不计提减值准备，待取得流通权的非流通股出售时，再按出售部分的比例予以结转。期末，“股权分置流通权”科目的余额，在资产负债表的长期资产项目内单列项目反映。

  (二)权证的处理原则

    企业为取得流通权而发行的权证的价值，单独设置“应付权证”科目。期末，“应付权证”科目的余额，在资产负债表的流动负债项目内单列项目反映。

  (三)具体账务处理

    1、以支付现金方式取得的流通权。企业根据经批准的股权分置方案，以支付现金的方式取得的流通权，按照所支付的金额，借记“股权分置流通权”科目，贷记“银行存款”等科目。

    2、以送股或缩股方式取得的流通权。根据经批准的股权分置方案，以送股或缩股的方式取得的流通权，以成本法核算该项长期投资的企业，应当按照送股或缩股部分所对应的长期股权投资的账面价值，借记“股权分置流通权”科目，贷记“长期股权投资”科目(以权益法核算该项长期投资的，应当按比例贷记相关明细科目，下同)。

    3、以发行认购权证方式取得的流通权

  (1)通过发行认购权证直接送给流通股股东方式取得的流通权，发行的认购权证在相关备查登记簿中予以登记。认购权证持有人行使认购权向企业购买股份时，企业应按照收到的价款，借记“银行存款”科目，按照行权价低于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照减少股份部分所对应的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。认购权证持有人行使认购权，要求以现金结算行权价低于股票市场价格的差价部分的，企业应按实际支付的金额，借记“股权分置流通权”科目，贷记“银行存款”科目。同时，在备查登记簿中应同时注销相关认购权证的记录。

  (2)将认购权证以一定价格出售给流通股股东的，应按实际收到的金额,借记“银行存款”科目，贷记“应付权证”科目。认购权证持有人行使认购权向企业购买股份时，企业应按照收到的价款，借记“银行存款”科目,按照行权价低于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目,按照行权部分对应全部发行权证的比例计算的金额，借记“应付权证”科目,按照减少股份部分所对应的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资”科目,按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。认购权证持有人行使认购权，要求以现金结算行权价低于股票市场价格的差价部分的，应按照行权部分对应全部发行权证的比例金额,借记“应付权证”科目,按照实际支付的金额,贷记“银行存款”科目，按其差额，贷记“股权分置流通权”科目。认购权证存续期满，“应付权证”科目的余额应首先冲减“股权分置流通权”科目,差额部分计入“资本公积”科目。

    4、以发行认股权证方式取得的流通权

  (1)将认股权证直接送给流通股股东。通过发行认股权证直接送给流通股股东方式取得的流通权，发行的认股权证在相关备查登记簿中予以登记。认股权证持有人行使出售权将股份出售给企业时，企业应按行权价高于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照支付的价款，贷记“银行存款”科目，按其差额，借记“长期股权投资”或“短期投资”科目。认股权证持有人行使出售权，要求以现金结算行权价高于股票市场价格的差价部分的，企业应按实际支付的金额，借记“股权分置流通权”科目，贷记“银行存款”科目。同时，在备查登记簿中应同时注销相关认股权证的记录。

  (2)将认股权证以一定价格出售给流通股股东的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应付权证”科目。认股权证持有人行使出售权将股份出售给企业的，企业应按行权价高于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照行权部分对应全部发行权证的比例计算的金额，借记“应付权证”科目，按照支付的价款，贷记“银行存款”科目，按其差额，借记“长期股权投资”或“短期投资”科目。认股权证持有人行使出售权，要求以现金结算行权价高于股票市场价格的差价部分的，应按照行权部分对应全部发行权证的比例金额，借记“应付权证”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”科目，按其差额，借记“股权分置流通权”科目。认购权证存续期满，“应付权证”科目的余额应首先冲减“股权分置流通权”科目，差额部分计入“资本公积”科目。

    5、企业根据经批准的股权分置方案，向上市公司注入优质资产、豁免上市公司债务、替上市公司承担债务的，应按照注入资产、豁免债务、承担债务的账面价值，借记“股权分置流通权”科目，贷记或借记相关资产或负债科目。

    6、以承诺方式取得非流通股的流通权，在相关备查簿中予以登记，待承诺实现时再按上述原则进行相关的会计处理。

  (四)对于以承诺方式或发行权证方式取得的非流通股的流通权，以及发行的认购权证或认股权证，应在财务报表附注中予以披露，并说明其具体的内容。

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