六、证据
　　主要内容
　　1.总体要求　　注册会计师应当以职业怀疑态度来计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。在计划和执行鉴证业务时，注册会计师保持职业怀疑态度十分必要。
　　2.职业怀疑态度
　　1）职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。它有助于降低注册会计师在执业过程中可能遇到的风险。
　　2）如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。
　　3.证据的充分性和适当性
　　1）证据的充分性。证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。所需证据的数量受鉴证对象信息重大错报风险的影响，即风险越大，可能需要的证据数量越多；所需证据的数量也受证据质量的影响，即证据质量越高，可能需要的证据数量越少。
　　2）证据的适当性。证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。
　　3）鉴证对象特征对证据的充分性和适当性的影响。证据的充分性和适当性还会受到鉴证对象特征的影响。针对一个期间的鉴证对象信息获取充分、适当的证据，通常要比针对一个时点的鉴证对象信息获取充分、适当的证据更困难。针对过程提出的结论通常限于鉴证业务涵盖的期间，注册会计师不应对该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。
　　4.重要性
　　1）含义。所谓重要性，是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度。重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响预期使用者依据鉴证对象信息做出的经济决策，则该项错报是重大的。
　　2）重要性的运用原则。在确定证据收集程序的性质、时间和范围，评估鉴证对象信息是否不存在错报时，注册会计师应当考虑重要性。
　　3）重要性包括数量和性质两方面的因素。重要性包括数量和性质两方面的因素。注册会计师应当综合数量和性质因素考虑重要性。
　　重要性与鉴证业务风险之间存在直接的关系，这种关系是一种反向的关系。重要性水平越高，鉴证业务风险越低；重要性水平越低，鉴证业务风险越高。
　　5.鉴证业务风险
　　1）鉴证业务风险的含义。鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。
　　2）不同类型鉴证业务中可接受的鉴证业务风险水平。
　　在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当将鉴证业务风险降至具体业务环境下可接受的低水平，以获取合理保证，作为以积极方式提出结论的基础。
　　在有限保证的鉴证业务中，由于证据收集程序的性质、时间和范围与合理保证的鉴证业务不同，其风险水平高于合理保证的鉴证业务；但注册会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的基础。
　　合理保证的保证程度高于有限保证的保证程度，因此，注册会计师在合理保证鉴证业务中可接受的风险水平要低于有限保证鉴证业务中可接受的风险水平。
　　3）鉴证业务风险的内容。鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风险。
　　重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。
　　检查风险是指某一鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。
　　6.证据收集程序的性质、时间和范围
　　1）证据收集程序的总体要求。合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法，收集充分、适当的证据。与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。
　　2）合理保证是要求注册会计师通过不断修正的、系统的执业过程，获取充分、适当的证据，对鉴证对象信息整体提出结论，提供一种高水平但非百分之百的保证。
　　3）有限保证在证据收集程序的性质、时间、范围等方面受到有意识的限制，它提供的是一种适度水平的保证。
　　4）难以提供绝对保证的原因：由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则：第一，选择性测试方法的运用；第二，内部控制的固有局限性；第三，大多数证据是说服性而非结论性的；第四，在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；第五，在某些情况下鉴证对象具有特殊性。
　　7.可获得证据的数量和质量
　　1）影响可获取证据的数量和质量的因素：
　　（1）鉴证对象和鉴证对象信息的特征。
　　（2）业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项。
　　2）注册会计师工作范围受到重大限制时的处理。如果下列情形对注册会计师的工作范围构成重大限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，注册会计师提出无保留结论是不恰当的。
　　（1）客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；
　　（2）责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。
　　注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结沦或无法提出结论的报告。在适当的情况下，注册会计师还可以考虑解除业务约定。
　　8.记录
　　1）记录重大事项。注册会计师应当记录重大事项，以提供证据支持鉴证报告，并证明其已按照鉴证业务准则的规定执行业务。
　　2）编制和保存工作底稿。注册会计师应当将鉴证过程中考虑的所有重大事项记录于工作底稿。注册会计师应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验的专业人士了解实施的鉴证程序，以及做出重大决策的依据。
　　七、鉴证报告　　

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