第五章　注册会计师的法律责任
本章属于非重点内容，本章主要介绍的是注册会计师法律责任的成因、注册会计师责任的认定及法律法规对法律责任的规定等内容。考试时主要以客观题形式考查，极少情况下出现简答题，所占分数较少。考生应关注以下内容：
　　1.理解注册会计师法律责任的成因；
　　2.理解对注册会计师责任的认定。　　
第一节　注册会计师法律责任概述
　　一、注册会计师法律责任的表现形式
　　（一）诉讼爆炸
　　（二）保险危机
　　二、注册会计师法律责任的成因
　　法律责任的出现，经常是因为注册会计师在执业时没有保持应有的职业谨慎，并因此导致了对其他人权利的损害。在执业谨慎方面出现问题就构成了过失。
　　如果因过失或违约而没有提供服务，或在工作中未能恪守应有的职业谨慎，则要对客户承担法律责任。此外，依据习惯法，在某些情况下，注册会计师可能要对客户以外的其他人承担责任，如对“已预见”将依赖财务报表的有限第三者承担责任。在极少的情况下，注册会计师可能还承担刑事责任。
　　从目前看，注册会计师涉及法律诉讼的数量和金额都呈上升趋势，除了法律因素外，还有以下原因：
　　1.财务报表使用者对注册会计师的责任日趋了解。
　　2.政府监管部门保护投资者的意识日益加强，监管措施日益完善，处罚力度日益增大。
　　3.由于审计环境发生很大变化，企业规模扩大，业务全球化以及企业经营的错综复杂性，使会计业务更加复杂，审计风险变大。
　　4.“深口袋”理论的盛行。社会日益赞同受害的一方向有能力提供赔偿的一方提起诉讼，而不论错在哪一方。
　　5.注册会计师败诉的案例日益增多。民事法庭在审理起诉会计师事务所的案件中，会计师事务所败诉的案例日益增多。这便促使律师以或有收费为基础提供法律服务，无论是否有道理，都将会计师事务所作为起诉的对象。
　　6.许多会计师事务所宁愿在庭外和解法律问题，以避免高昂的法律费用和公开的负面影响，而不愿通过司法程序来解决这些问题。
　　7.法庭在理解专业性事项方面存在困难。
　　三、经营失败、审计失败和审计风险
　　经营失败，是指企业由于经济或经营条件的变化，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。被审计单位在经营失败时，也可能会连累注册会计师。
　　审计失败则是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。
　　审计风险是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。由于审计中的固有限制影响注册会计师发现重大错报的能力，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。特别是，如果被审计单位管理层精心策划和掩盖舞弊行为，注册会计师尽管完全按照审计准则执业，有时还是不能发现某项重大舞弊行为。
　　在绝大多数情况下，当注册会计师未能发现重大错报并出具了错误的审计意见时，就可能产生注册会计师是否恪守应有的职业谨慎的法律问题。如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审计失败。在这种情况下，法律通常允许因注册会计师未尽到应有的职业谨慎而遭受损失的各方，获得由审计失败导致的部分或全部损失的补偿。但是，由于审计业务的复杂性，判断注册会计师未能尽到应有的谨慎也是一件困难的工作。尽管如此，注册会计师如果未能恪守应有的职业谨慎通常由此承担责任，并可能致使会计师事务所也遭受损失。
　　四、对注册会计师责任的认定
　　（一）违约
　　所谓违约，是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，注册会计师应负违约责任。比如，会计师事务所在商定的期间内，未能提交纳税申报表，或违反了与被审计单位订立的保密协议等。
　　（二）过失
　　所谓过失，是指在一定条件下，缺少应具有的合理的谨慎。评价注册会计师的过失，是以其他合格注册会计师在相同条件下可做到的谨慎为标准的。当过失给他人造成损失时，注册会计师应负过失责任。通常将过失按其程度不同分为普通过失和重大过失。
　　1.普通过失。普通过失（也有的称“一般过失”）通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎；对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。比如，未按特定审计项目取得必要和充分的审计证据就出具审计报告的情况，可视为一般过失。
　　2.重大过失。重大过失是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎；对注册会计师而言，则是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。
　　另外，还有一种过失叫“共同过失”，即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎，因而蒙受损失。比如，被审计单位未能向注册会计师提供编制纳税申报表所必要的信息，后来又控告注册会计师未能妥当地编制纳税申报表，这种情况可能使法院判定被审计单位有共同过失。再如，在审计中未能发现现金等资产短少时，被审计单位可以过失为由控告注册会计师，而注册会计师又可以说现金等问题是由缺乏适当的内部控制造成的，并以此为由来反击被审计单位的诉讼。
　　（三）欺诈
　　欺诈又称舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。
　　与欺诈相关的另一个概念是“推定欺诈”，又称“涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。
　　（四）没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定
　　五、注册会计师承担法律责任的种类
　　注册会计师因违约、过失或欺诈给被审计单位或其他利害关系人造成损失的，按照有关法律和规定，可能被判负行政责任、民事责任或刑事责任。一般来说，因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。
　　【例题】只要注册会计师未查出被审单位会计报表中的错报，则必须承担法律责任。（　）　　【答案】×
　　【解析】由于审计测试技术和被审单位内部控制制度的局限性，不能苛求注册会计师发现和披露会计报表中的所有错报。因此，题目中的说法是错误的。　　
第二节　国外注册会计师的法律责任　　
第三节　中国注册会计师的法律责任
　　一、民事责任
　　二、行政责任和刑事责任　　
第四节　注册会计师如何避免法律诉讼
课后练习
一、单项选择题
1审计风险与审计失败的主要区别在于（　）。P90
A.注册会计师是否查出了财务报表的重大错误           
B.注册会计师是否提出了错误的审计意见
C.注册会计师是否明知财务报表有重大错报却不如实表述    
D.注册会计师是否遵循审计准则的要求
正确答案：D答案解析：审计失败是指审计人员由于没有遵守审计准则而形成或提出了错误的审计意见。审计风险是指注册会计师虽然遵守了审计准则，但在财务报表实际上存在重大错误或漏报时，审计人员发表不恰当审计意见的可能性。两者的本质区别在于是否遵守了审计准则。
二、多项选择题
1.下列关于会计师事务所和注册会计师法律责任的说法恰当的有（　　）。P92
A.违约、过失和欺诈是引起注册会计师的法律责任的重要原因 
B.对会计师事务所来说，民事责任一般是指经济赔偿
C.对注册会计师来说，行政责任包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书，不包括罚款
D.一般来说，因违约和过失可能引起注册会计师的行政责任和民事责任，因欺诈可能引起注册会计师的民事责任和刑事责任
正确答案：ABCD答案解析：罚款只适用于会计师事务所，不适用于注册会计师；违约、过失和欺诈是引起注册会计师法律责任的重要原因。
三、判断题
1.注册会计师出具无保留意见的前提下，被审计单位如果发生经营失败，则注册会计师必定存在审计失败。（　）P90
正确答案：错    答案解析：被审计单位经营失败不能等同于审计失败。
2.注册会计师法律责任的种类有违约责任、过失责任和欺诈责任。（　）P92
正确答案：错答案解析：注册会计师法律责任的种类有行政责任、民事责任和刑事责任，而违约、过失和欺诈是导致法律责任的三种原因。 

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