五、综合题
1.
【正确答案】 针对要求(1)：
①就天润公司存在的事项(1)
由于属会计估计变更，按照《企业会计准则一会计政策、会计估计变更及会计差错更正》的规定，采用未来适用法。注册会计师应提请天润公司作如下调整分录，并在财务报表附注中披露会计估计变更的内容和理由，会计估计变更的影响数：
2006年l2月31日与应收账款相关的坏账准备余额应为4100万元(9000×10％+2000×20％+3000×40％+2000×80％)，扣除原余额2100万元后，应补提坏账准备2000万元。故注册会计师应提请天润公司作如下调整分录：
借：资产减值损失 2000
贷：应收账款——坏账准备 2000（2分）
②就天润公司存在的事项(2)
根据《企业会计制度》规定，有关研究与开发费用应于发生时计入当期损益。因此，天润公司存在的事项(2)属重大会计差错，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更及会计差错更正》的规定，应予以更正。
2006年度财务报表：
1)针对2004年度研究与开发费用200万元的调整分录：
借：利润分配——未分配利润 200
贷：无形资产——研究与开发费 200
借：盈余公积 30
贷：利润分配——未分配利润 30（2分）
2) 2005年度发生的400万元研究与开发费用应全部计入2005年度管理费用，因原已摊60万元，故应补计管理费用340万元(400—60)，同时冲回原计提的相应的盈余公积。故注册会计师应提请天润公司作如下调整分录： 
借：利润分配——未分配利润 340 
贷：无形资产——研究与开发费 340 
借：盈余公积 51
贷：利润分配——未分配利润 51（2分）
3)冲回原计入2006年度管理费用的540万元研究与开发费用摊销数：
借：无形资产——研究与开发费 540 
贷：管理费用——研究与开发费 540 （1分）
③就天润公司存在的事项(3)
对确实无法支付的应付款项的会计处理问题，根据新企业会计准则的规定，直接转入营业外收入，注册会计师应提请天润公司作如下调整分录：
借：资本公积——其他资本公积 100
贷：营业外收入 l00
对原材料短缺问题，注册会计师应提请天润公司作如下调整分录：
借：管理费用 (100×1．17)117 
贷：营业外支出 117 （2分）
④就天润公司存在的事项(4)
由于天润公司工业污水未经处理排放，导致周围村镇居民的身体健康和生产、生活受到损害。根据题意可知，以往的排污行为使天润公司在2006年12月31日承担了一项现时义务，且该义务的履行很可能导致经济利益流出天润公司(因为很可能败诉)。由于此案涉及的情况比较复杂(如居民身体受损害的程度如何确定等)，还不能可靠地估计赔偿金额，且正在调查审理中，因此，注册会计师应提请天润公司在2006年度财务报表附注中对该事项予以披露。（1分）
⑤就天润公司存在的事项(5)
1)对预付款项的贷方明细余额，注册会计师应提请天润公司作如下报表重分类调整：
借：预付款项——d公司 l2
贷：应付账款——d公司 l2（1分）
2)对已无望再收到货物的预付款项，根据新企业会计准则的规定，注册会计师应提请天润公司作如下审计调整分录：
借：资产减值损失 (18×10％)1．8 
贷：预付款项——坏账准备 (18×10％)1．8 （1分）
针对要求(2)：
①就天润公司存在的事项（1），注册会计师应当发表否定意见。（1分）
②就天润公司存在的事项（2），注册会计师应当发表保留意见。（1分）
③就天润公司存在的事项（3），注册会计师应当发表无保留意见。（1分）
④就天润公司存在的事项（4），注册会计师应当发表保留意见。（1分）
⑤就天润公司存在的事项（5），注册会计师应当发表无保留意见。（1分）
针对要求(3)：
注册会计师应当出具保留意见审计报告。
审计报告
天润股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的天润股份有限公司(以下简称天润公司)财务报表，包括2006年l2月31日的资产负债表，2006年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。
一、管理层对财务报表的责任
按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制财务报表是天润公司管理层的责任。这种责任包括：(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；(2)选择和运用恰当的会计政策；(3)作出合理的会计估计。
二、注册会计师的责任
我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非是对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
三、导致保留意见的事项
我们发现，天润公司自2004年起设立专门机构研究、开发新产品。2004年度和2005年l～6月份分别发生研究与开发费用200万元和400万元，均计入无形资产——研究与开发费用。新产品于2005年6月底研制成功并于次月正式投产。天润公司预计该新产品可以在市场上销售5年，因此将该项研究与开发费用采用自2005年7月起分5年平均分期摊入管理费用，2005年度共摊销60万元。2006年度，天润公司认为按照会计的相关规定，在研究与开发过程中发生的相关费用应直接计入当期损益，故将该项无形资产的摊余价值540万元一次性计入当年管理费用。按照有关企业会计准则和《企业会计制度》的规定，研究与开发费用应于发生时计入当期损益，我们提出了调整建议，但天润公司予以拒绝，导致2004年度和2005年度利润总额分别虚增200万元和340万元。相应减少了2006年度利润总额540万元。（2分）
四、审计意见
我们认为，除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外，天润公司财务报表已经按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了天润公司2006年12月31日的财务状况以及2006年度的经营成果和现金流量。（1分）
北京华能会计师事务所（盖章）　中国注册会计师：李明（签名并盖章）
中国注册会计师：张夏（签名并盖章）
中国•北京市　二00七年二月二十日
【该题针对“审计报告的类型”,“审计重要性”,“审计调整分录”,“审计报告”知识点进行考核】
2.
【正确答案】 (1)营业收入和营业成本分析如下： 
①2006年营业收入7 700万元，比2005年增加了300万元，增幅4％，销售额和产品结构均未发生重大变化。（1分）
②X产品2006年毛利率(5 200—3 500)÷5 200=32．69％，相比较于2005年的(5 000一4 000)÷5 000＝20％上升了l2．69％，在2006年与2005年产销形势相当时，销售毛利率变化幅度不应发生巨大变化；同时，Y产品销售毛利率26％比2005年的25％只略有上升。（1分） 
③4季度X，Y产品营业收入均大幅上升。可能由于季节性销售的原因，也可能是被审计单位存在虚构交易的行为。 （1分） 
(2)①表明内部控制得到有效执行； （1分） 
②表明内部控制未得到有效执行；
理由：向W公司的发货金额已经超过了赊销信用额度500 000元，应当获得经授权的信用审核部门经理的批准才能发货； （1分）
建议：超过赊销信用额度的销售应当获得经授权的信用审核部门经理批准才能发货。
③事项表明相关控制未能得到有效执行。
理由：因为Y公司人为提前了发货单日期，并提前确认了相关的主营业务收入。
建议：企业发货单日期的填写应当以实际的发货日期为准。（1分）
(3)对内部控制有效性进行测试的程序一般包括：①检查内部控制生成的文件和记录；②询问被审核单位有关人员；③观察被审核单位的经营管理活动。④重新执行有关内部控制。（1分）
(4)如果评估的认定层次的重大错报风险为高风险时，预期控制的运行是无效的，则注册会计师不进行控制测试而直接进行实质性程序。（1分）
(5)上述内部控制审核报告存在以下不恰当之处：
①报告名称错误：应当为“内部控制审核报告”；（1分）
②收件人错误：应“欣源股份有限公司”； （1分）
③用词不当：应将所有“审计”改为“审核”（1分）
④引言段中注册会计师的责任“内部控制发表意见”不恰当，应改为“内部控制的有效性发
表意见”； （1分）
⑤范围段中的审核依据“依据中国注册会计师审计准则进行的”不恰当，应改为“依据中国
注册会计师《内部控制审核指导意见》进行的”； （1分）
⑥缺固有限制段，应增加：内部控制具有固有限制，存在由于错误或舞弊而导致错误发生和未被发现的可能性。此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或降低对控制政策、程序遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险。（1分）
⑦意见错误，原意见为无保留意见，应发表保留意见。所以，应增加说明段：（1分）
欣源公司销售与收款业务的处理中，开具销售发票、登记应收账款、应收账款回收、登记银行存款等职责未适当分离，可能会增加销售过程中发生差错和舞弊的可能性，也会影响有关收入、存货、应收账款等相关报表项目的认定。有效的内部控制能够为企业及时防止或发现财务报表中的重大错报提供合理地保证，而重大缺陷使之失去这一功能。（2分）
⑧报告日期错误，正确的报告日期应是完成外勤审核工作的日期，即2007年2月1日。（1分） 
【该题针对“内部控制的设计与运行”,“审计报告的类型”,“审计证据”,“分析程序”,“销售与收款循环审计”知识点进行考核】

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