第三章　固定资产

　　3.1固定资产的确认和初始计量

　　3.1.1固定资产的定义和确认条件

　　（一）固定资产的特征

　　1．为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；

　　2．使用寿命超过一个会计年度；

　　3．固定资产是有形资产。

　　（二）固定资产的确认条件

　　1．与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

　　固定资产各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。

　　2．成本能够可靠计量。　

　　3.1.2固定资产的初始计量

　　（一）固定资产初始计量原则

　　固定资产应当按照成本进行初始计量。

　　固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

　　（二）不同取得渠道下固定资产的初始成本确认

　　1．外购方式

　　（1）入账成本＝买价＋场地整理费＋装卸费＋运输费＋安装费＋税金＋专业人员服务费

　　（2）以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配。

　　（3）分期付款购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应当以折现值入账。

　　【要点提示】重点关注一次购入多项固定资产时各项固定资产入账成本的分配方法及延期付款时固定资产入账价值的推算。

　　经典例题－1【计算题】甲公司于2005年初购入一台设备，总价款为1000万元，分三次付款，2005年末支付400万元，2006年末支付300万元，2007年末支付300万元。假定资本市场利率为10%，无其他相关税费。相关会计处理如下：

　　①首先计算固定资产的入账成本：

　　该设备的入账成本＝400÷（1＋10%）＋300÷（1＋10%）2+300÷（1＋10%）3＝836.96（万元）；

　　②2005年初购入该设备时：

　　借：固定资产　836.96

　　未确认融资费用163.04

　　贷：长期应付款　　　　1000

　　③每年利息费用的推算表：

　　④2005年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　83.7

　　贷：未确认融资费用83.7

　　借：长期应付款　400

　　贷：银行存款　　　400

　　⑤2006年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　52.07

　　贷：未确认融资费用52.07

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　　　300

　　⑥2007年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　27.27

　　贷：未确认融资费用27.27

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　　　300

　　（有关设备折旧参见以下章节内容处理，在此不予赘述。）

　　经典例题－2【计算题】甲公司于2005年初购入一台设备，总价款为1000万元，分三次付款，2005年末支付400万元，2006年末支付300万元，2007年末支付300万元。假定该设备在2005年初的交易价为800万元，假定无其他相关税费。相关会计处理如下：

　　①2005年初购入该设备时：

　　借：固定资产　800

　　未确认融资费用200

　　贷：长期应付款　　　　1000

　　②计算内含利率：

　　设内含利率为i,则该利率应满足如下等式：

　　800＝400÷（1＋i）＋300÷（1＋i）2+300÷（1＋i）3

　　当i等于12%时：

　　折现值＝400÷（1＋12%）＋300÷（1＋12%）2+300÷（1＋12%）3＝809.84（万元）；

　　当i等于13%时：

　　折现值＝400÷（1＋13%）＋300÷（1＋13%）2+300÷（1＋13%）3＝796.84（万元）；

　　所以，i应介于12%与13%之间，采用内插法推算如下：

　　＝

　　i≈12.75%

　　③每年利息费用的推算表：

　　④2005年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　102.03

　　贷：未确认融资费用102.03

　　借：长期应付款　400

　　贷：银行存款　　　400

　　⑤2006年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　64.03

　　贷：未确认融资费用64.03

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　　　300

　　⑥2007年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　33.93

　　贷：未确认融资费用33.93

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　　　300

　　（有关设备折旧参见以下章节内容处理，在此不予赘述。）

　　2. 自行建造方式

　　（1）按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为入账价值（＝工程用物资成本＋人工成本＋相关税费＋应予资本化的借款费用＋间接费用）

　　（2）出包方式下的会计核算

　　①支付工程款时：

　　借：在建工程

　　贷：银行存款

　　②完工时：

　　借：固定资产

　　贷：在建工程

　　（3）自营方式下的会计核算

　　①购买工程物资时

　　借：工程物资

　　贷：银行存款

　　②领用工程物资时：

　　借：在建工程

　　贷：工程物资

　　③工程完工时：

　　借：固定资产

　　贷：在建工程

　　④试车净支出发生时应列入工程成本。

　　⑤单项或单位工程报废或毁损的净损失在工程项目尚未达到预定可使用状态时，计入工程成本；工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营业外支出；如为非正常原因造成的报废或毁损，或工程项目全部报废或毁损的，应将其净损失列入营业外支出。

　　⑥固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者实际成本等，按估计价值转入固定资产，并提取折旧，待竣工决算后再作调整。

　　【要点提示】考生应重点关注自营工程方式下固定资产入账成本的计算及成本构成内容，特别是④⑤⑥中所提及的会计处理原则。

　　3．投资者投入方式

　　按投资合同或协议价约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　4．非货币性交易方式

　　参见《第八章　非货币性资产交换》

　　5．债务重组方式

　　参见《第十一章　债务重组》

　　【要点提示】债务重组方式和非货币性交易方式下非货币性资产入账成本的计算属常规考点。

　　6.盘盈方式取得的固定资产

　　按重置成本作为入账价值。

　　【要点提示】盘盈固定资产与存货和现金盘盈均不同，后两者将损益列入当期，而固定资产则需追溯调整，按前期差错更正原则处理。　

　　7.固定资产弃置费的会计处理

　　（1）会计处理原则　

　　固定资产的弃置费应折现后计入固定资产的成本。

　　（2）一般会计分录

　　①预计弃置费时

　　借：固定资产（以弃置费的折现值入账）

　　贷：预计负债　

　　②每期按市场利率计提预计负债的利息费用

　　借：财务费用

　　贷：预计负债

　　3.2固定资产的后续计量

　　3.2.1固定资产的折旧

　　（一）固定资产的折旧计提范围

　　1.不提折旧的固定资产：

　　①已提足折旧仍继续使用的固定资产；

　　②按规定单独作价作为固定资产入账的土地；

　　③改扩建期间的固定资产。

　　2.折旧计提范围的认定中易出错的项目

　　①未使用、不需用的固定资产需计提折旧，而且折旧费用计入“管理费用”；

　　②因大修理而停工的固定资产需要提取折旧，但折旧费用按正常的方式处理，即不一定就是“管理费用”；

　　③替换设备要提折旧。

　　3.当月增加的固定资产当月不提折旧，当月减少的固定资产当月照提折旧。

　　【要点提示】务必记住折旧计提范围及起始点，另外固定资产的折旧起始点与无形资产正好提前一个月。

　　（二）影响折旧的因素

　　企业计算各期折旧的依据或者说影响折旧的因素主要有以下四个方面：

　　1.折旧的基数

　　计算的固定资产折旧的基数一般为取得固定资产原始成本，即固定资产的账面原价。企业计提固定资产折旧时，以月初应提取折旧的固定资产账面原值为依据，本月增加的固定资产，当月不提折旧，当月减少的固定资产，当月照提折旧。

　　2.固定资产的预计使用年限

　　3.固定资产的预计净残值

　　预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

　　4.固定资产已提的减值准备

　　每计提一次减值准备，都视为一个新固定资产的出现，需重新测定折旧指标。

　　【要点提示】固定资产计提折旧的因素中固定资产已提减值准备是关注的重点，考生在复习折旧额的计算时必须结合减值准备的提取一并考虑。

　　（三）固定资产折旧方法

　　1.年限平均法

　　年折旧率＝（1－预计净残值率）÷预计使用年限×100％

　　月折旧率＝年折旧率÷12

　　月折旧额＝固定资产原值×月折旧率

　　2.工作量法

　　每一工作量折旧额＝固定资产原值×（1－净残值率）÷预计总工作量

　　月折旧额＝固定资产当月工作量×每一工作量折旧额

　　3.加速折旧法

　　加速折旧的计提方法有多种，常用的有以下两种：

　　
　　①双倍余额递减法

　　另，为了调整该折旧方法的误差，要求在倒数第二年改为直线法。

　　经典例题－1【单选题】某企业购进设备一台，该设备的入账价值为100万元，预计净残值为5．6万元，预计可使用年限为5年。在采用双倍余额递减法计提折旧的情况下，该设备第三年应提折旧额为(　　　)万元。

　　A。24　　　B。14。4

　　C。20　　　D。8

　　【答案】B

　　【解析】

　　第一年的折旧＝100×2/5=40(万元)；

　　第二年的折旧＝（100－40）×2/5=24(万元)

　　第三年的折旧＝（100－40－24）×2/5=14。4(万元)

　　②年数总和法

　　
　　计算公式如下：

　　【要点提示】对折旧方法应重点关注直线法和加速折旧法，另外需注意的是，常见出题方式是结合减值提取来测试某一年的折旧额或某一年固定资产的账面价值。

　　经典例题－2【单选题】甲公司20×7年2月1日购入需要安装的设备一台，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为100万元，增值税为17万元。购买过程中，以银行存款支付运杂费等费用3万元。安装时，领用材料6万元，该材料负担的增值税为1.02万元；支付安装工人工资4.98万元。该设备20×7年3月30日达到预定可使用状态。甲公司对该设备采用年限平均法计提折旧，预计使用年限为10年，净残值为零。假定不考虑其他因素，20×7年该设备应计提的折旧额为（　　）。

　　A.9万元　　　　　　　　　　　　　　B.9.9万元

　　C.11万元　　　　　　　　　　　　　　D.13.2万元

　　【答案】B

　　【解析】固定资产的入账价值＝100+17+3+6+1.02+4.98＝132（万元），从20×7年4月份开始计提折旧，20×7年度应计提的折旧额＝132/10×9/12＝9.9（万元）。

　　4．折旧的会计分录

　　借：制造费用（生产用固定资产的折旧）

　　管理费用（行政用固定资产的折旧）

　　在建工程（用于工程的固定资产）

　　其他业务成本（经营租出的固定资产）

　　贷：累计折旧   

　　5.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

　　企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。

　　固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

　　【要点提示】固定资产需定期测试折旧因素是否合理，因不合理而产生的调整属于会计估计变更，其处理原则需结合《会计政策变更》章节掌握。