2006年2月国家财政部颁布了新的审计准则体系。新审计准则是柄“双刃剑”，在为审计人员提供指导的同时，又强化了执业责任，将对审计工作产生全面、深刻的影响 。新审计准则较之旧的准则体系最重要的变化，就是审计理念从传统的账项基础审计、制度基础审计转变到风险导向审计。 

　　一、风险导向审计的概念 

　　所谓风向导向审计，即由于审计风险受到被审计单位某些固有风险因素的影响，例如管理人员的品行和能力、行业所处环境、业务性质、容易产生错报的会计报表项目、容易受到损失或被挪用的资产等导致的风险，因此，仅以内部控制测试为基础实施抽样审计就很难将审计风险降至可接受的水平，抽取样本量的大小也很难说服政府监管部门和社会公众。为了从理论和实践上解决制度基础审计存在的缺陷，审计职业界很快开发出了审计风险模型。审计风险模型是指“审计风险=固有风险×控制风险×检查风险”。固有风险和控制风险则与被审计单位有关，审计师可以通过了解企业及其环境以及评价内部控制对两者做出评价，在此基础上确定检查风险，并设计和实施实质性程序，将审计风险控制在可接受的水平。以审计风险模型为基础进行的审计称为风险导向审计方法。  

　　二、风险导向审计的优势 

　　（一）风险导向型审计提供了一种既能保持审计效果又能提高审计效率的新思路。首先，它要求评价客户的控制环境，并鉴别会计报表重要组成项目。考虑到会计报表发生重大错报的风险，然后在此基础上建立审计目标，最后根据审计目标确定拟实施审计程序的性质、时间和范围。它克服了制度基础审计的明显不足之处——审计资源在低风险和高风险审计领域的分配不当，防止造成低风险审计项目的审计过量和高风险审计领域的审计不足。 

　　（二）风险导向型审计具有双重批露模式的特点，不仅确定公允性，还要证实可信性，即被审计单位是否存在影响财务报表使用者分析和决策的重大舞弊和错报。从审计目标看，账项审计模式和制度基础审计的指向均为一元论：即会计报表是否公允地反映了客户所审计期间的财务状况、经营成果和现金流量。 

      （三）风险导向审计方法有利于审计人员全面认识被审计单位。审计过程是审计人员不断加深对被审计单位财务管理情况的认识过程。审计人员通过调查了解、收集证据，从各个角度逐步地验证某项认定，最终以合理地保证某项认定是否正确，形成审计意见。审计人员的认识过程是一个逐步深入的过程，风险审计模型合理地体现了这个过程。制度基础审计关于控制风险的评估，意在确定内部控制的信赖程度，从而减少实质性测试的工作量，对固有风险的评估常流于形式。而风险导向审计则将固有风险和控制风险结合考虑，特别是固有风险，通过对企业环境、公司治理结构等方面的评估做出规避、转移、减少、接受和利用的策略，以使审计风险降低至可接受水平。 

    　（四）风险导向审计方法注重在保证审计质量的前提下提高效率。在风险审计模式中，对被审计单位的了解，对内部控制的研究与评价，分析性复核均属于效率较高的审计手段，可以有效地降低审计风险，减少效率较低的细节测试工作。  

    　（五）风险导向审计方法有助于合理确定重要性水平。根据审计风险模型可知，在固有风险和控制风险一定的条件下，检查风险和期望的审计风险成正比关系。如果期望的审计风险较低，那么就必须接受较低的检查风险水平，以便扩大实质性测试的样本规模或追加审计程序，收集更多的审计证据。重要性与审计风险成正向关系。重要性与审计证据成反比关系，审计风险与审计证据成反比关系，则重要性与审计风险成正比关系。重要性与审计风险之间的关系要求审计人员在确定重要性水平时，不仅要考虑实际的或评估的审计风险以确保审计质量，也要考虑可接受的审计风险以提高审计效率。  

    　三、风险导向审计对审计实务工作的影响 

  　  审计准则体系引入了风险导向审计的理念和方法，特别制订了《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》等审计风险4项准则，并将这一理念和方法贯穿于其他准则的规定中。风险导向审计强调以了解被审计单位及其环境为起点进行审计，包括了解被审计单位的性质、行业状况、监管环境、目标战略、经营风险、内部控制等方面。风险导向审计的运用将审计人员执行财务报表审计业务的切入点提高到一个宏观的、全局的层面，使其可以更有效地评估财务报表重大错报风险，实施进一步的审计程序，从而降低审计人员的审计风险。风险导向审计理念对审计实务的影响表现在以下五个方面： 

　　（一）风险导向扩大了审计证据的内涵。审计人员形成审计结论所依据的证据不仅包括实施控制性测试和实质性测试获取的证据，还包括了解企业及其环境获取的证据，审计证据重点向外部证据转移。由于审计重心向风险评估转移，审计人员必须从外部取得大量的证据取得风险评估的恰当性或建立自己的数据库，更多从搜集外部证据入手。 

　　（二）促使审计人员发挥专业判断，获得充分适当审计证据，提升审计质量和效率。审计人员的审计过程，实质上是排除疑虑或证实某一事项的取证过程，在这个过程中，审计人员必须依靠证据进行专业判断，才能提升审计质量和效率。审计的过程，实质上是审计人员充分发挥其聪明才智实施专业判断的过程，如审计人员实施抽样审计时，无论是采用统计抽样或是非统计抽样，都存在不确定因素，需要根据审计对象的总体及特征，选择抽样的方法，对抽样结果进行评价等；对于直接或间接取得的证据，审计人员都应判断证据来源的可靠性、适当性和充分性，并以此决定是否扩大或追加审计程序；对于审计中发现的异常、重大事项，审计人员应判断追加实施哪些审计证据，才能取得充分、适当的证据，以排除疑虑或证实某一事项。 

　　（三）风险导向理念扩展审计范围。风险导向审计的审计范围大大扩展，审计人员关注的是整个内部控制。审计范围没有边界导致对审计人员的专业能力要求也没有边界，这就要求审计师充分提高自己的专业能力。  

   　（四）风险导向审计要求因地制宜，量身定制适宜的审计测试程序。为了克服传统审计测试的缺陷要针对风险不同的客户及不同的风险领域，采用个性化的审计程序,使审计方法应用与审计环境相适应。风险导向审计是一种较为科学的审计新理念，但任何方法都有其独特指向，其运用也均有其必备条件，必须遵照实事求是的原则，视不同的具体对象及审计环境选用不同的审计方法，依不同的审计层次及审计目标选用不同的审计方法。如果由于种种原因银行的信息资料库难以建立，其错报风险难以评估，则审计人员应更多的运用审阅法、复核法等传统查账方法。现代风险导向审计不可能一蹴而就，其应用必须有一个循序渐进的过程。 

　　（五）风险导向审计更强调注意处理分析性复核结果，正确运用分析性复核。由于分析性测试结果不适合直接作为审计证据，其客观性、可靠性易令人怀疑，因而审计人员在应用中的积极性不高，审计工作底稿中很少见到分析方法的应用及其结果。实质上，分析性复核程序的运用，也应贯穿于审计的全过程，在审计计划阶段，分析性复核程序可帮助对被审计单位的情况获得更好的了解和确认资料间的异常关系及意外波动，以确定其他审计程序的性质、时间及范围。在审计的实施阶段，分析性复核不仅仅是其他实质性测试的一种补充，它也可能是审计中获取有关账户余额和交易相关的特殊认定的审计证据的有效方法。在审计报告阶段，分析性复核程序被用于对被审计单位的整体合理性做最后的复核。 

　　实务中，有的审计人员在审计过程中也做了分析性复核，但对于分析性复核程序发现的异常或意外的事项，不相应追加细节测试，同样也会招致审计失败。因此，审计人员实施分析性复核程序时，必须注意分析性复核的结果应被其他程序取得证据加以佐证或解释，否则，实施分析性复核程序将没有任何意义。

责任编辑：虫虫